La Sentencia del Tribunal Supremo (STS) 1201/2025, de 29 de noviembre, está siendo objeto de numerosos análisis y comentarios debido al interesantísimo recorrido que este tribunal hace por la conocida teoría del "doble tiro", es decir, de la posibilidad que se le otorga a la Administración de dictar actos en sustitución de otros que fueron anulados.

Después de recordar sentencias relevantes en esta materia, finaliza afinando el criterio mantenido hasta el momento, y señala que lo que no se le puede conceder a la Administración es la oportunidad de repetir indefinidamente actos de gravamen hasta que acierte. Así, el TS afirma que "(...) de concedérsele esa oportunidad exorbitante a la Administración para sustituir ad nauseam los actos equivocados o contrarios a derecho, una y otra vez, no quedaría así garantizado que, mediante una selección desviada de las causas de nulidad, se evitara una cuarta, quinta o ulteriores liquidaciones, posibilidad que resulta plenamente inadmisible en perjuicio de los administrados".

El TS pretende, por lo tanto, evitar que cada vez que la Administración yerre a la hora de determinar una deuda tributaria, repita una y otra vez la liquidación hasta que acierte.
No pierde tampoco el Alto Tribunal la oportunidad de hacer una crítica al sistema de autoliquidaciones regulado en la normativa tributaria y, por ende, a las Administraciones tributarias que tienen la obligación de aplicarla, ya que manifiesta lo siguiente:

"En la parte sustancial del sistema tributario español, incluidos aquí los tributos estatales cedidos a las CC. AA. ―y, en particular, el que nos ocupa―, el modo común de determinar la deuda tributaria se asienta en el mecanismo de la autoliquidación, que es carga asignada a la ciudadanía, en virtud de la cual no solo se les impone a estos el deber de informar a la Administración sobre el acaecimiento del hecho imponible, sino que ese deber viene acompañado del más gravoso y complejo de determinar e ingresar la deuda tributaria, así como de otros deberes mediales o instrumentales de este, orientados al cumplimiento de la obligación crucial de pago, como lo son los de calificar hechos y negocios jurídicos; o el ciertamente vidrioso, en muchos casos, de interpretar las leyes fiscales para precisar con exactitud el contenido y alcance de la obligación tributaria, tarea a menudo ardua e intrincada, cuando se está en presencia de normas jurídicas no raramente cambiantes y con indeseable frecuencia, imprecisas o confusas, no todas dotadas del debido rango normativo.

No cabe hacer especial énfasis en el hecho, muy ampliamente examinado por el Tribunal Supremo, de que el contribuyente, si se equivoca a la hora de dar cumplimiento correcto y puntual de esta obligación, que entraña en muchos casos una ímproba y desconcertante tarea, puede ser sancionado por ello, y a veces se impone esa carga añadida, de orden penal, con fundamento en la mera discordancia de opinión con la que sostenga en cada caso la Administración.

Esto que decimos nos lleva a dos reflexiones, diferentes entre sí, pero emparentadas una y otra, por estar dotadas ambas de un nexo lógico común: en primer lugar, que no puede ser tratado con mayor rigor e inflexibilidad el ciudadano ―al que la ley misma se cuida de denominar, antes de que se concrete la obligación que esta regula, obligado tributario― que la Administración en aquellos casos en que yerran, uno u otra, en la determinación de la deuda tributaria, al declararla o al comprobarla; en segundo lugar, y no menor, es que esa normalidad y generalización con que rige en nuestro ordenamiento fiscal el sistema de autoliquidación permite acomodarse al contenido de esta (cuyos datos la ley presume ciertos en el art. 108.4 de la Ley general tributaria) en aquellos supuestos en que la Administración no se vea capaz de acertar en el ejercicio de sus facultades de comprobación y determinación de la deuda tributaria autoliquidada, la cual sería correctora de la establecida prima facie por el sujeto pasivo, pues siempre se puede acudir a esa autoliquidación, lo que evitaría situaciones sin carga, en el sentido de que una obligación fiscal definida en la ley quedara insatisfecha."